03.07.2020 N 2675/6/99-00-05-06-02-06/ІПК щодо питань, пов'язаних з порядком застосування положень пункту 71 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 03.07.2020 р. N 2675/6/99-00-05-06-02-06/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо питань, пов'язаних з порядком застосування положень пункту 71 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (далі - ПКУ), та, керуючись статтею 52 розділу II ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, платник податку здійснює операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України медичного обладнання, запасних частин і витратних матеріалів до нього.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділами I, V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів "а" та "в" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ, а також операції з ввезення товарів на митну територію України.

Постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Законом України від 30 березня 2020 року N 540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" (далі - Закон N 540) викладено в новій редакції пункт 71 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПКУ. Закон N 540 набрав чинності з 2 квітня 2020 року.

Згідно з новою редакцією пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ тимчасово, на період, що закінчується останнім календарним днем місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України та/або операції з постачання на митній території України товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (COVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України.

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються.

Норми пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ застосовуються до операцій, здійснених в період, починаючи з 17 березня 2020 року, і до останнього числа місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Перелік товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, які звільняються від сплати ввізного мита та операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 року N 224 (далі - Перелік N 224) (з урахуванням змін і доповнень, внесених постановою Кабінету Міністрів України від 8 квітня 2020 року N 271 (далі - Постанова N 271), яка прийнята на виконання саме пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Режим звільнення від оподаткування застосовується:

- з 17 березня 2020 року - до операцій з постачання товарних позицій, включених до Переліку N 224 (в редакції до внесення доповнень  Постановою N 271);

- з 15 квітня 2020 року - до операцій з постачання всіх товарних позицій, включених до Переліку N 224, у тому числі з урахуванням Постанови N 271.

Операції з постачання товарів на митній території України, які здійснюються після 17 березня 2020 року (15 квітня 2020 року - для товарних позицій, включених до Переліку N 224 Постановою N 271), звільняються від оподаткування незалежно від періоду, коли такі товари було виготовлено чи придбано на митній території України або ввезено на митну територію України (до дати запровадження пільги з оподаткування чи після такої дати).

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (перша подія):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін та надати покупцю за його вимогою (пункти 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ).

У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис "Без ПДВ" з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком (пункт 201.3 статті 201 розділу V ПКУ).

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 розділу V ПКУ).

Таким чином, при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг слід керуватися нормами ПКУ, які діють на дату визначення податкових зобов'язань з ПДВ за такою операцією, тобто на дату настання "першої події" ("друга подія" не зумовлює у платника податкових наслідків у частині оподаткування ПДВ).

Ця вимога законодавства застосовується незалежно від того, чи містять договори та первинні документи, складені на постачання таких товарів, положення щодо необхідності нарахування ПДВ, чи ні, а також незалежно від дати укладення таких договорів.

Щодо ситуації 1

Якщо часткова попередня оплата ("перша подія") товарів, які з 17 березня 2020 року включені до Переліку N 224, здійснювалася до 17 березня 2020 року (для товарних позицій, включених до Переліку N 224 Постановою N 271, - до 15 квітня 2020 року), то така операція не звільнятиметься від оподаткування ПДВ на підставі пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ. На суму такої часткової попередньої оплати на дату отримання коштів постачальник повинен був скласти податкову накладну з нарахуванням ПДВ із зазначенням у відповідній графі такої податкової накладної частини кількості товару, за яку до 17 березня 2020 року було отримано часткову попередню оплату.

При цьому фактичне відвантаження товарів у періоді дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ в рахунок такої отриманої часткової попередньої оплати ("друга подія") не зумовлює у платника податкових наслідків у частині оподаткування ПДВ.

Щодо ситуації 2

Якщо у періоді дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ відбувається часткова попередня оплата ("перша подія") за товари, що включені до Переліку N 224, то така операція звільняється від оподаткування ПДВ на підставі пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ. На суму такої попередньої оплати на дату отримання коштів постачальник складає податкову накладну без нарахування ПДВ (з позначкою "Без ПДВ") із зазначенням у відповідній графі такої податкової накладної частини кількості товару, за яку було отримано попередню оплату.

Якщо ж така часткова попередня оплата (тобто "перша подія", у тому числі згідно тендеру на закупівлю за бюджетні кошти), яка здійснена у періоді дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ, відбулася з нарахуванням ПДВ, то тоді слід забезпечити проведення коригування податкових зобов'язань з ПДВ.

При проведенні такого коригування:

платник податку - постачальник повинен скласти розрахунок коригування до податкової накладної, яка була складена з нарахуванням ПДВ, в якому вказати зі знаком "мінус" показники щодо поставлених товарів з Переліку N 224. Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів, а за наявності законодавчих підстав для складення розрахунку коригування на особу, яка не зареєстрована платником ПДВ, то -постачальником товарів;

платник податку - постачальник повинен скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на операцію з постачання товарів з Переліку N 224, яка звільняється від оподаткування, без нарахування ПДВ.

Що стосується решти неоплаченої та невідвантаженої частки таких товарів, то, якщо дата виникнення податкових зобов'язань з ПДВ ("перша подія") здійснюватиметься:

у періоді дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ, то така операція звільнятиметься від оподаткування ПДВ на підставі пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, норми якого будуть чинними на момент такої події;

у періоді після місяця, в якому офіційно завершується дія режиму звільнення від оподаткування ПДВ, то така операція не звільнятиметься від оподаткування ПДВ на підставі пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані у ПКУ.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

__________